Fra gli aspetti affascinanti delle scienze giuridiche, a maggior ragione per chi le pratica professionalmente, c’è senz’altro quello del diritto comparato e dell’analisi di come determinate questioni giuridiche vengano risolte in un mondo sempre più globale e con intense interrelazioni. Anche in ordinamenti giuridici consolidati, con una storia millenaria, è possibile trovare spunti per interessanti riflessioni, a volte non esenti di una certa sensazione di sorpresa. È per esempio il caso che affronto in questo contributo di inizio anno: il trattamento del “trust” in Spagna. Dando per acquisita, nel lettore, la conoscenza dell’istituzione del trust e dei suoi concetti di base (costituzione attraverso il trasferimento, da parte di un “settlor”, di un bene o diritto, “trust good”, a un “trustee”, affinché questi lo amministri nei termini stipulati nell’atto costitutivo, “trust deed”, di norma a favore di uno o più “beneficiaries” e spesso sotto la supervisione di un “protector”). Istituzione giuridica del diritto anglosassone (common law) e, soprattutto per questioni di diritto civile (ed il “numerus clausus” dei diritti reali) non applicato direttamente negli ordinamenti giuridici di diritto continentale (civil law).
Lo strumento principale ideato dai giuristi per la conciliazione dell’istituto del trust fra i due sistemi giuridici principali – common law e civil law – è la Convenzione relativa alla legge applicabile ai trust e al loro riconoscimento conclusa all’Aia il 1 luglio 1985. La Svizzera vi ha aderito nel 2006 (in vigore dal 1 gennaio 2007). L’Ufficio federale di giustizia (Ufg) rendeva allora noto che: “Il trust è un istituto caratteristico della tradizione giuridica dei Paesi di common law, ma è presente anche nella realtà economica e normativa svizzera: in particolare esso occupa un posto di rilievo negli affari di gestione dei capitali privati che le grandi banche svizzere realizzano a livello internazionale, per non parlare del ruolo per nulla trascurabile che gioca nel finanziamento delle imprese. Aumentano le società fiduciarie e gli studi legali specializzati nel settore della pianificazione e amministrazione dei trust.
Se da una parte essi tendono ad acquisire un’importanza crescente nel settore economico, d’altra parte le inadeguatezze dell’attuale legislazione causano un sentimento di insoddisfazione. Per conferire basi certe al riconoscimento del trust e accrescere la certezza del diritto a beneficio di tutti gli operatori del settore, la Svizzera si propone di ratificare la Convenzione dell’Aia relativa alla legge applicabile ai trust e al loro riconoscimento. L’avamprogetto del Dfgp prevede inoltre una modifica della legge federale sul diritto internazionale privato e della legge federale sull’esecuzione e sul fallimento”. Dal 2018 l’Ufg lavorava su un progetto di introduzione di un ‘trust’ svizzero ma, dopo il risultato di un gruppo di lavoro dell’Amministrazione Federale delle Contribuzioni (“Afc”), il 15 settembre 2023, il Consiglio federale annunciava che “al momento non esiste un consenso politico sufficiente per introdurre un trust secondo il diritto svizzero”, rinunciando a elaborare un messaggio e proponendo al Parlamento lo stralcio della mozione.
Possiamo arrivare alla conclusione che l’istituto del trust, come in Svizzera prima dell’adesione alla Convenzione dell’Aia, è presente nella realtà economica e normativa spagnola. Per quanto riguarda la realtà economica, i tribunali spagnoli e/o le autorità tributarie spagnole sono stati confrontati con i trust principalmente in casi di materia successoria, ma anche di natura civile e commerciale
Quanto successo nel nostro Paese serve a capire come anche in un ordinamento giuridico di civil law che ha aderito alla Convenzione della Aia la questione trust rimane complessa; non sorprende dunque come essa venga trattata in un Paese come la Spagna, dove il trust non è riconosciuto dalla legge interna né come aderente alla Convenzione dell’Aia. Di conseguenza molti professionisti sono diffidenti o insicuri al momento di analizzare situazioni giuridiche che coinvolgano la figura del trust con connessioni spagnole, soprattutto in fase di pianificazione fiscale o legale (per esempio successoria) ma anche di risoluzione di eventuali problematiche o conflitti. Sebbene non esista un trust spagnolo e neppure un riconoscimento attraverso l’adesione alla relativa Convenzione dell’Aia, è pur vero che, come nel caso della Svizzera, il trust è presente nella realtà economica e normativa spagnola, ed è quindi utilizzato ed utilizzabile in Spagna.
Da un punto di vista normativo, il trust è entrato nell’ordinamento giuridico spagnolo indirettamente, attraverso l’applicazione della normativa comunitaria della Ue. Per esempio, il regolamento n. 1215/2012 del Parlamento europeo e del Consiglio del 12 dicembre 2012 concernente la competenza giurisdizionale, il riconoscimento e l’esecuzione delle decisioni in materia civile e commerciale, nella sezione che tratta la proroga di competenza dedica due paragrafi al trust ed in particolare all’Art. 25. Un altro esempio è la Direttiva 2009/65/Ce del 13 luglio 2009 concernente il coordinamento delle disposizioni legislative, regolamentari e amministrative in materia di taluni organismi d’investimento collettivo in valori mobiliari (Oicvm), nella quale si riconoscono i trust come Oicvm. Ma anche nella normativa nazionale il trust viene introdotto come istituto giuridico. Nell’ambito tributario anche la Orden Hap/72/2013 cita espressamente i trust in relazione con gli obblighi di dichiarazione dei beni e diritti all’estero.
Dunque possiamo arrivare alla conclusione che l’istituto del trust, come in Svizzera prima dell’adesione alla Convenzione dell’Aia, è presente nella realtà economica e normativa spagnola. Per quanto riguarda la realtà economica, i tribunali spagnoli e/o le autorità tributarie spagnole sono stati confrontati con i trust principalmente in casi di materia successoria, ma anche di natura civile e commerciale. Da un punto di vista del diritto privato, il Tribunale Supremo (Ts) nel 2008 si era occupato di un caso di una successione dove il “de cuius”, di nazionalità dello Stato dell’Arizona negli Usa (anche luogo del decesso), aveva allo stesso tempo lasciato un testamento ed istituito un trust. Le istanze inferiori avevano preso una decisione in merito all’oggetto della causa (relativa ad un immobile sito in Spagna) in applicazione della legge spagnola, invece di quella dell’Arizona che sarebbe stata applicabile giusta la norma di diritto internazionale privato (Dipr) in vigore all’epoca, al considerare che la parte attrice non aveva provato il diritto materiale straniero ed alla necessità di dover decidere nel merito.
Il Tribunale Supremo conferma le decisioni delle istanze inferiori e si sofferma sull’istituto del trust che definisce “negozio successorio non previsto nel diritto spagnolo” e, “in casu”, considera, dato che il trust era stato costituito mortis causa, che: “l’inesistenza di una norma specifica di conflitto in diritto spagnolo determinante quale diritto materiale sia applicabile in Spagna all’istituto, deve essere sanata riferendosi alla norma di conflitto propria della successione mortis causa del Dipr spagnolo, ovvero quella dello Stato dell’Arizona dove era stato costituito il trust”. La sentenza non esclude dunque che un tribunale spagnolo possa applicare la legge straniera anche in relazione con un istituto giuridico che non riconosce. Resta però una questione complessa da un punto di vista giuridico che va analizzata con molta attenzione, per esempio alla luce del Regolamento (Ue) n. 650/2012 del 4 luglio 2012 relativo alla competenza, alla legge applicabile, al riconoscimento e all’esecuzione delle decisioni e all’accettazione e all’esecuzione degli atti pubblici in materia di successioni e alla creazione di un certificato successorio europeo, che all’articolo 1. 2 lett. j) esclude dall’ambito di applicazione “la costituzione, il funzionamento e lo scioglimento di trust”.
Dal punto di vista fiscale, l’amministrazione tributaria ha invece optato, almeno inizialmente, per una soluzione salomonica: dato che l’ordinamento giuridico spagnolo non riconosce l’istituto del trust, da un punto di vista fiscale il trust non esiste, è totalmente trasparente. In linea di principio non entra nel merito dell’esame se si tratta di un trust discrezionale, revocabile o irrevocabile, le facoltà del settlor, ecc. Per esempio, nel caso in cui un settlor nomini come beneficiario suo figlio, al momento in cui il trustee distribuisca un bene del trust al figlio beneficiario, se il settlor è ancora in vita il fisco spagnolo tratterà la trasmissione nell’ambito delle imposte di donazione, se invece il settlor è deceduto, la tratterà nell’ambito dell’imposta di successione.
È interessante notare che, al disconoscere il trasferimento della proprietà dal settlor al trustee, il figlio beneficiario dichiarerà la donazione come ricevuta dal padre, non da un terzo (il trust o il trustee), con una riduzione notevole delle imposte dovute (soprattutto nelle regioni autonome che hanno in pratica soppresso l’imposta). Un’altra conseguenza è che per il fisco spagnolo resta chiaro che un beneficiario di un trust (espressamente nominato) non ha l’obbligo di dichiarare le sue aspettative nell’imposta sulla sostanza, al contrario del settlor. In un interpello del 1998 l’Agenzia delle Entrate spagnole trattava la questione delle conseguenze tributarie, in specie il pagamento dell’imposta speciale sulla trasmissione dei beni immobili, nel caso di cambiamento di un trustee al quale faceva capo una società spagnola con attivi immobiliari.
In questo caso la risposta è stata: se dal cambiamento del trustee deriva la trasmissione dell’immobile o delle azioni di una società i cui attivi consistono per più del 50% in immobili siti in Spagna, l’imposta speciale è dovuta. Finalmente, dopo decenni in cui il Fisco spagnolo ha optato per risolvere le questioni tributarie relative ai trust semplicemente considerandolo come non esistente (trasparente), in interpelli più recenti c’è qualche novità, per esempio in uno del settembre 2022, la Direzione Generale dei Tributi, dopo aver risolto “more solito”, conclude l’interpello con un paragrafo interessante: “Ciononostante, bisogna indicare che, dato che la legislazione applicabile in ogni caso a un “trust” può essere di indole diversa e che gli accordi che lo regolano possono essere complessi e di natura diversa, le conclusioni anteriori restano condizionate alle valutazioni delle questioni di fatto che realizzeranno gli organi di accertamento e di gestione dell’Amministrazione Tributaria ed alle regole di interpretazione e qualificazione della Legge Generale Tributaria”.
Dunque dovrebbe essere ormai chiaro che anche in Spagna e malgrado la mancata adesione alla Convenzione dell’Aia, è possibile usare l’istituto del “trust” con una ragionevole certezza di come verrà trattato sia dai tribunali civili che da quelli amministrativi (in particolare tributari). Resta però e comunque una materia estremamente complessa dal punto di vista giuridico che merita sempre una profonda analisi, meglio se preventiva, onde evitare sorprese (anche se a volte possono essere piacevoli).
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